Resolución 00634-2026

ASPECTOS PRELIMINARES.- A) Se emite esta resolución según las formalidades establecidas en la Ley N° 9342, Código Procesal Civil (CPC), y el Reglamento sobre Expediente Judicial Electrónico ante el Poder Judicial (REJEPJ), aprobado por Corte Plena en el artículo XXXI de la sesión N° 22-13, celebrada el 20 de mayo de 2013; B) En fecha 28 de noviembre del 2025 en atención al acuerdo tomado por el Consejo Superior del Poder Judicial, en sesión N° 26-2025, celebrada el 27 de marzo de 2025, Artículo XXXII, se aprobó el plan de descongestionamiento para reducir el rezago judicial en asuntos de puro derecho del Tribunal Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda, diseñado por la Dirección de Planificación, y contenido en el informe N° 310-PLA-MNP-2025, de 14 de marzo de 2025, así como prorrogado mediante el oficio 0065-CCACH-2025 del 18 de noviembre del 2025 de la Comisión Contenciosa Administrativa y Civil de Hacienda. Por lo que cumpliendo el presente expediente con los criterios requeridos, se incluye dentro del citado plan de descongestionamiento, se redistribuye la asignación de este proceso correspondiéndole la ponencia de esta litis a la persona juzgadora Lindsay Rodríguez Cubero, con integración de las personas juzgadoras Brenes Chinchilla y Guillén Salazar (ver constancia visible a imagen 136 del expediente judicial en formato electrónico); C) El fallo se adopta por unanimidad, una vez realizada la respectiva deliberación, con la redacción de la resolución a cargo del informante, juzgadora Rodríguez Cubero, con el voto y opinión concurrente de las personas juzgadoras Brenes Chinchilla y Guillén Salazar;

ANTECEDENTES PROCESALES. - A continuación, se hace un recuento del iter procesal:

La parte actora (Estado) demanda en esta sede solicitando según escrito de demanda y ajustes realizados en la audiencia preliminar llevada a cabo en fecha once de enero de dos mil veintidós, que en sentencia se declare lo siguiente: "1. Que se declare la nulidad contra la resolución número TFA 675-S-2018 de las 10:50 del 29 de octubre de 2018, dictada por el Tribunal Fiscal Administrativo, a favor del contribuyente Molinos de Guanacaste S. A.,

Que se declare que la resolución sancionadora No. 1931000323725 emitida el 26 de octubre setiembre del 2013, de la Administración Tributaria de Guanacaste, se encuentra dictada conforme a derecho.

Que, en caso de oposición a la demanda, se condene a la demandada al pago de ambas costas del proceso, así como el reconocimiento de los respectivos intereses..." (ver imágenes 19 a 20 y 131 a 134 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF y respaldo de grabación de la audiencia preliminar).

En auto de las nueve horas veintinueve minutos del cinco de febrero del dos mil veintiuno, se confirió traslado de la demanda a la accionada (ver imágenes 31 a 33 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF)

Con escrito presentado en fecha once de marzo del dos mil veintiuno, el representante de la sociedad accionada, el señor [Nombre 001] contestó la demanda de lesividad en forma negativa y opuso las excepciones de falta de legitimación ad causam activa y falta de derecho e interpone contrademanda en donde solicita: “…Principal:

Que se declare la nulidad absoluta con el ordenamiento jurídico de la resolución SF-INFRAC-05-FIOI-006-2013 de la Administración Tributaria de Guanacaste por haberse notificado a mi representada antes de la firmeza del procedimiento determinativo.

Que se condene al Estado al pago de ambas costas del proceso. / Subsidiaria:

Que se declare la prescripción de la facultad de la Administración Tributaria de Guanacaste de sancionar a mi representada por la sanción ocasionada al Impuesto Sobre la Renta del período fiscal 2010. /

Que se condene al Estado al pago de ambas costas del proceso...” (ver imágenes 38 a 84 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF).

En auto de las trece horas veintitrés minutos del veintiséis de mayo del dos mil veintiuno, se confirió audiencia al Estado de la contestación de la demanda de lesividad, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70 del CPCA y se dio traslado de la contrademanda (ver imágenes 91 y 92 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF)

En memorial de fecha nueve de setiembre del dos mil veintiuno, contesta el Estado en forma negativa la contrademanda e interpone las excepciones de caducidad y falta de derecho (ver imágenes 107 a 110 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF).

Con auto de las nueve horas cuarenta y nueve minutos del ocho de noviembre del dos mil veintiuno, se confirió audiencia a la sociedad reconventora de la contestación de la contrademanda, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70 del CPCA. (ver imágenes 111 y 113 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF)

En memorial de fecha veinticuatro de noviembre del dos mil veintiuno, contesta la sociedad reconventora la audiencia conferida por el Tribunal solicitando sean rechazadas las excepciones interpuestas por la representación estatal y se declare la reconvención con lugar (ver imágenes 117 a 128 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF).

8.-La audiencia preliminar fue celebrada en fecha once de enero del dos mil veintidós, con la asistencia de ambas partes. Las pretensiones de la demanda y de la reconvención fueron ajustadas en la forma consignada en el punto 1. de este Considerando. En esa fase, la representación de la sociedad demandada interpuso las defensas previas de defectos que impiden pronunciamiento por el fondo y declaratoria de lesividad interpuestas por persona sin capacidad suficiente para dicho acto las cuales fueron rechazadas por la persona juzgadora de Trámite, mediante la resolución número 34 de las catorce horas dieciocho minutos del once de enero del dos mil veintidós y se difirió la defensa de caducidad interpuesta por ambas partes para que fuera conocida y resulta por el Tribunal de fondo. Se establecen como hechos controvertidos 02, 03 y 11 de la demanda y los hechos 12 y 13 de la contrademanda como controvertidos. Se admite la prueba de la demanda y la reconvención. Se declaró el proceso con trámite de puro derecho y las partes rindieron las conclusiones en forma oral. Diligencias que fueron grabadas en el sistema electrónico correspondiente y constan en la carpeta de documentos asociados del expediente virtual (ver imágenes 131 a 134 del expediente judicial digital escaneado en un único archivo PDF y respaldo digital de la audiencia preliminar).

En los procedimientos ante este Tribunal no se han observado nulidades que deban ser subsanadas o que generen indefensión.

III.-ARGUMENTOS DE LA DEMANDA.- La representación del Estado  primeramente hace una referencia en cuanto al objeto de la lesividad y continúa manifestando en cuanto al caso específico lo siguiente: ".."PRESUPUESTOS DE ADMISIBILIDAD DE LA DEMANDA DE LESIVIDAD: Esta representación Estatal procede a interponer el presente proceso de lesividad contra la resolución N° TFA-675-S-2018 de las 10:50 horas del 29 de octubre del 2018, dictado (sic) por el Tribunal Fiscal Administrativo, a favor del contribuyente Molinos de Guanacaste Sociedad Anónima, cédula jurídica número 3-101-026587. (...). De forma previa a establecer los antecedentes que comprenden mayor importancia y que están vinculados con el caso que aquí se trata, conviene llevar a cabo una mención de los presupuestos de admisibilidad de las demandas de lesividad según la legislación vigente y la jurisprudencia reciente emitida por esa Jurisdicción. En este sentido, es necesario tener presente lo establecido por el mismo artículo 34, inciso 1) del Código Procesal Contencioso Administrativo 8CPCA) el cual, indica que: (se transcribe el artículo) (...). Respecto a lo anterior, el Tribunal Contencioso Administrativo ha manifestado que: "Cuando el acto emane del Estado, sea, de la Administración central, la demanda solo podrá ser iniciada por la Procuraduría General de la República (canon 16 de la Ley No. 8508), previo pedimento del jerarca máximo supremo y previo (sic) declaratoria interna de lesividad con detalle de los motivos de ese criterio. En cuanto a la dimensión temporal, la nueva normativa procesal establece un plazo de un año contado a partir de la emisión del acto (que no de su comunicación) para declarar lesivo el acto a los intereses públicos y luego de esa declaratoria (y no a partir del vencimiento de ese primer año) se otorga un plazo de un año para plantear la acción contenciosa administrativa a modo de plazo fatal de caducidad salvo en casos de actos con nulidad absoluta, en cuyo caso, la declaratoria de lesividad puede realizarse en tanto perduran sus efectos; corriendo el año aludido desde el cese definitivo de dichos efectos. "(Resolución N° 3847-2010, dictada por el

Tribunal Contencioso Administrativo a las 8:30 horas del 13 de octubre de 2010) / Siendo así, es posible afirmar la importancia del cumplimiento de los presupuestos del proceso de Iesividad impuestos por el ordenamiento jurídico, de hecho, ostentan tal importancia que se considera que la ausencia de uno de ellos haría innecesario el examen de fondo. De lo expuesto en las líneas anteriores, cabe resaltar que en el presente caso se cumple con los presupuestos para que proceda una demanda de lesividad en contra de determinado acto administrativo. (...)".

ARGUMENTOS DE LA DEMANDADA. Los dos primeros argumentos que realiza son referentes a defensas previas que interpone de declaratoria de lesividad interpuesta por una persona sin capacidad suficiente para ese acto, la cual fue resuelta por el Juez Tramitador y la de caducidad que se analizará más adelante en esta sentencia. Y como argumentos de fondo expone lo siguiente: “…Como puede verse el único punto que se discute en este proceso ordinario de Iesividad es si el Tribunal Fiscal Administrativo podía declarar la prescripción de oficio de la sanción impuesta a mi representada. Debemos de iniciar diciendo que al estar ante la aplicación de una infracción administrativa, como otra manifestación del poder punitivo del Estado, a esta le aplican los principios del derecho penal y las normas especiales de prescripción del Título lll del CNPT. Veremos cómo precisamente la tesis de la representación estatal

confunde las claras distinciones entre la prescripción de las infracciones administrativas (artículo 74 CNPT) y la de determinación y cobro de la obligación tributaria material (art 51 y siguientes del CNPT. (…) uno de los errores de la tesis de la representación estatal está en pretender aplicar elementos propios de la prescripción en la determinación del tributo, a Ia prescripción de las sanciones, que tiene su propia regulación. Por ello, es que para el caso en concreto (aplicación de infracción administrativa) hacemos la salvedad que no estamos en el mismo supuesto de la sentencia citada en la que indica que la prescripción no opera de oficio debido a que la misma discute la obligación de la determinación de la cuota tributaria adicional. (…) es dejar por sentado que el objeto de la prescripción no es sólo la deuda tributaria como tal, y la potestad que tiene la Administración Tributaria para determinar la deuda, intereses, sino también la de imponer sanciones. (…) Aclarado lo anterior, en el caso concreto nos vamos a centrar en la prescripción de la potestad que tiene la Administración Tributaria para imponerle a mi representada la sanción tipificada en el art. 81 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Al respecto, por exigir una norma especial, el art. 74 del Código Tributario, la prescripción en sanciones no sigue las mismas reglas de la prescripción de la determinación y cobro de la obligación tributaria del artículo 51 y siguientes (incluido el artículo

CNPT (…) Por lo cual, en el caso bajo estudio aplicará únicamente el plazo, cómputo y supuestos de interrupción de la prescripción que se regulen en el art. 74 del Código de Normas y Procedimientos Tributario (…) Pero, además, no olvidemos algo fundamental: a esta manifestación del poder punitivo del Estado le aplican los principios del derecho penal como lo ha dicho la Sala Constitucional a finales del siglo pasado. Por lo tanto, no queda la menor duda de cómo en materia sancionadora administrativa aplican los principios del derecho penal, aunque obviamente con algunos matices lógicos (órgano que aplica la sanción, cuerpo procesal aplicable y pena). Y en esto, con el debido respeto no compartimos la postura de la demandante. (…) Entonces, cuando hablamos de matices no hablamos de que los principios no se aplican plenamente. Hablamos de que se matizan por las diferencias propias de ambos procesos y de ambas materias. Por lo cual al haber una diferencia sutil entre una infracción administrativa o bien un ilícito penal, ambos se enmarcan en una misma potestad de imperio del Estado la cual tiene que ser limitada como explicó el maestro Zaffaroní. Teniendo esto en claro, veamos como lo que hizo el fallo del Tribunal Fiscal Administrativo fue correcto al precisamente aplicar estos principios del derecho penal al caso de mi representada. (…) En el Derecho Penal, como ya hemos mencionado aplicable al caso concreto, se reconoce el principio de la aplicación de la norma más favorable que supone que al infractor se le aplicará la norma más favorable que, aunque entre en vigencia posteriormente se le deben de aplicar. (…) Recordemos que la línea jurisprudencial iniciada por parte de la Sala Constitucional en el fallo 3929-1995 previamente citado indica que al Derecho Tributario Sancionador le son aplicables los mismos principios del Derecho Penal con unos matices. Como citamos doctrinal y jurisprudencialmente, estos matices son únicamente en cuanto al tipo de sanción a imponerse y el órgano que impone dicha sanción. Esto quiere decir que los principios procesales del Derecho Penal también serían de aplicación al Derecho Sancionador o en este caso serían aplicables al derecho procesal sancionador tributario. Esto quiere decir, que bien hizo el Fallo del Tribunal Fiscal Administrativo al aplicar la regla del artículo 42 del Código Procesal Penal, que establece la clara posibilidad de declarar la prescripción de oficio. Sin duda, es perfectamente aplicable al caso de sanciones tributarias la declaración de oficio de prescripción que se encuentra en el Código Procesal Penal cuando se hace referencia a la extinción de la acción penal, (…) Y como hemos estado argumentando en el presente caso, al ser una manifestación del poder punitivo del Estado que si bien no contiene el mismo reproche social que contiene un delito penal, continúa siendo una de las manifestaciones del poder punitivo del Estado. Poder punitivo cual nuestro ordenamiento jurídico le ha puesto contrapesos tales como la posibilidad de decretar la prescripción de oficio al resolutor de la controversia. (…) El Tribunal Fiscal Administrativo no violó el principio de legalidad comprendido en los numerales 11 de tanto la Constitución Política como de la Ley General de la Administración Pública. Al contrario, la aplicación de los principios tantas veces citados, es precisamente en respeto del principio de legalidad y al carácter vinculante "erga omnes" de la jurisprudencia de la Sala Constitucional, que ordena la aplicación de los principios del derecho penal a las infracciones administrativas. Y es que la prescripción declarada de oficio no es ajena al derecho tributario, señores del Tribunal. Inclusive, el Código de Normas y Procedimientos Tributarios establece en el artículo 191 -de aplicación analógica al presente asunto- la posibilidad de la declaratoria de oficio de la prescripción en los casos del art. 157 del mismo cuerpo normativo (…) Entonces, no cabe duda de que en este aspecto de la demanda iniciada por parte de la representación estatal carece de cualquier fundamento debido a que el Tribunal Fiscal Administrativo se encontraba posibilitado a declarar de oficio la prescripción de la sanción tributaria que se le pretendía imponer a mi representada.(…) Por lo cual las consideraciones planteadas por parte de la PGR en pretender aplicar la norma de la imposibilidad de prescripción de oficio regulada en la LGAP se encuentran vedada. Esto ocasiona que la norma supletoria que se pueda aplicar al presente caso es la norma del Código Procesal Penal y no a la norma administrativa. En conclusión, las manifestaciones de la PGR son desacertadas donde claramente el Tribunal Fiscal Administrativo contaba con la potestad legal para declarar la prescripción de oficio de la sanción que se le pretendió imponer a mi representada (…) El Tribunal Fiscal Administrativo en su fallo siendo objeto de litis no violenta el principio de preclusión de las etapas procesales porque no resucitó una etapa ya finalizada, lo que hizo fue aplicar una norma la cual era más favorable para el contribuyente a la hora de resolver la causa. (…) Argumento que no lleva razón de ser debido a la regulación especial que tienen las normas de prescripción cuando nos referimos al procedimiento determinativo y cuando nos referimos al procedimiento sancionador. Pretende de forma incorrecta la representación estatal aplicar una regla especial de interrupción, exclusiva de las normas de prescripción de la obligación tributaria. Inclusive con la jurisprudencia de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia como puede verse en la sentencia 3852006 previamente citada tenemos que para el caso de sanciones las únicas normas aplicables de prescripción corresponden a las del art. 74 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios dejando por afuera la aplicación de otras normas de prescripción que se regulen dentro de dicho cuerpo normativo (…) Adicionalmente a la anulación del fallo del TFA 675-S-2018 solicita la PGR que se confirme que la resolución 1931000323725 (lo cual de plano consideramos un error en la numeración de la resolución sancionadora la cual el número correcto es el SF-INFRAC-05-36 FIOI-006-2013 de la Administración Tributaria de Guanacaste) se encuentra conforme a Derecho, ya en un caso similar el presente Tribunal conoció una pretensión similar. (…) Por lo cual solicitó respetuosamente al presente Tribunal que mantenga su precedente y declaré inadmisible dicha pretensión. Por estos motivos es que esta representación considera sin duda alguna que el fallo del Tribunal Fiscal Administrativo TFA-675-S-2018 se encuentra ajustado a Derecho y la sanción que se le pretendía imponer a mi representada se encontraba ya prescrita a la fecha de dicho fallo. Dejo de esta forma interpuesta la defensa previa de falta de legitimación para haber iniciado el proceso de lesividad y excepción de falta de derecho contra la expuesto por la Procuraduría General de la República en representación del Estado...”

VALORACIÓN POR PARTE DE ESTE TRIBUNAL: Se procederá al análisis del asunto sometido a conocimiento de esta Cámara, abordando la temática objeto del mismo en tres acápites o niveles. En el primero de ellos, se tratará el tema de los presupuestos propios de un Proceso de Lesividad, mientras que en el segundo, se examinará si los mismos se encuentran presentes en el caso concreto, antes de entrar en cualquier consideración sobre aspectos de fondo.

HECHOS PROBADOS. De importancia para resolver este asunto, se tienen como probados los siguientes hechos de interés:

1.) Mediante traslado de cargos sancionador N° 1931000323725 de fecha 26 de octubre de 2012 y notificado a la sociedad contribuyente 31 de enero del 2013, la Administración Tributaria de Guanacaste comunicó la sanción que se presume por la infracción por falta de ingreso por omisión o inexactitud tipificada en el artículo 81 del Código Tributario y le concedió el plazo de 10 días hábiles para su impugnación (ver folios 12 a 17 del expediente administrativo sancionador número 14-11-1091);

2.) En fecha 13 de febrero la sociedad Molinos del Guanacaste S.A. presentó la impugnación correspondiente contra la propuesta de resolución sancionadora N° 1931000323725 de fecha 26 de octubre de 2012 (ver folios 18 a 23 del expediente administrativo sancionador número 14-11-1091);

Con resolución N° SF-INFRA-05-FIOI-006-2013 de las doce horas del veintiocho de junio del dos mil trece, la cual fue notificada el día treinta y uno  de julio de ese mismo año, la Administración Tributaria de Guanacaste declaró sin lugar la impugnación presentada contra el traslado de cargos sancionador N° 19310003237253 y estableció una sanción por la suma de ¢11.706.259,00, de conformidad el artículo 81 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (en adelante CNPT) y le otorgó el plazo que establece el artículo 150 de esa misma norma para interponer los recursos ordinarios (ver folios 26 a 38 del expediente administrativo sancionador número 14-11-1091);

4.) Con escrito de fecha cinco de agosto del dos mil trece, recibido en la Administración Tributaria de Guanacaste el día seis 06 del mismo mes y año, el representante de la sociedad Molinos del Guanacaste S.A. interpuso recurso de revocatoria con apelación en subsidio en contra de la resolución N° SF-INFRA-05-FIOI-006-2013 de las doce horas del veintiocho de junio del dos mil trece (ver folios 39 a 48 del expediente administrativo sancionador número 14-11-1091);

5.) Mediante resolución número SF-INFRAC-05-FIOI-018-2014 de las doce horas quince minutos del tres de setiembre del dos mil catorce, la Administración Tributaria de Guanacaste declaró sin lugar el recurso de revocatoria planteada, admitió y dio trámite al recurso de apelación presentado por la sociedad demandada (ver folios 49 a 54 del expediente administrativo sancionador número 14-11-1091);

Con oficio N° SF-05-310-2014 del 18 de noviembre del 2014, notificado el mismo día, se remitió al Tribunal Fiscal Administrativo el expediente administrativo sancionador para que conociera el recurso de apelación presentado (ver folio 57 del expediente administrativo sancionador número 14-11-1091);

7.) Con escrito de fecha tres de noviembre del dos mil catorce, la empresa contribuyente amplió sus alegatos del recurso de apelación interpuesto ante el Tribunal Fiscal Administrativo (ver folios 59 a 72 del expediente administrativo sancionador número 14-11-1091);

8.) Mediante resolución N° T.F.A. 675-S-2018 de las diez horas cincuenta minutos del diecinueve de octubre del dos mil dieciocho, notificada a la sociedad accionada el treinta y uno de octubre del dos mil dieciocho, la Sala Segunda del Tribunal Fiscal Administrativo, resolvió el recurso de apelación interpuesto y declaró de oficio la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para aplicar la sanción administrativa prevista en el artículo 81 del CNPT (ver folios 84 a 95 del expediente administrativo sancionador número 14-11-1091);

9.) Con oficio número DGT-927-2019 de fecha dieciocho de junio del dos mil diecinueve, el señor Carlos Vargas Durán, Director de la Dirección General de Tributación, solicitó al Despacho del Ministro de Hacienda la declaratoria de lesividad del fallo número T.F.A. 675-S-2018 de las diez horas cincuenta minutos del diecinueve de octubre del dos mil dieciocho (ver folios 01 a 12 del expediente administrativo, certificación número DJMH-0204-2019 de las catorce horas cincuenta y cuatro minutos del diecisiete de setiembre del dos mil diecinueve suscrita por la Licenciada Teresa Poveda Donato, Subdirectora Jurídica del Ministerio de Hacienda);

10.) Con oficio número DJMH-2386-2019 de fecha dieciséis de setiembre del dos mil diecinueve, la Dirección Jurídica del Ministerio de Hacienda, rindió dictamen técnico jurídico avalando el criterio de la Dirección General de Tributación (ver folios 13 a 22 del expediente administrativo, certificación número DJMH-0204-2019 de las catorce horas cincuenta y cuatro minutos del diecisiete de setiembre del dos mil diecinueve suscrita por la Licenciada Teresa Poveda Donato, Subdirectora Jurídica del Ministerio de Hacienda);

11.) Mediante resolución N.º 1453-2019 de las ocho horas del dieciséis de setiembre del dos mil diecinueve, el Viceministro de Ingresos. declaró lesivo a los intereses fiscales y económicos del Estado la resolución número T.F.A. 675-S-2018 de las diez horas cincuenta minutos del diecinueve de octubre del dos mil dieciocho 8, emitida por la Sala Segunda del Tribunal Fiscal Administrativo. (ver folios 23 a 33 del expediente administrativo, certificación número DJMH-0204-2019 de las catorce horas cincuenta y cuatro minutos del diecisiete de setiembre del dos mil diecinueve suscrita por la Licenciada Teresa Poveda Donato, Subdirectora Jurídica del Ministerio de Hacienda);

12.) Que la demanda lesividad que dio origen a este proceso, fue interpuesta en este Tribunal en fecha 04 de noviembre del 2020 (ver imagen 01 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF).

13.) Con resolución número SF-DT-05-0005-2013 de las nueve horas del diecisiete de abril del dos mil trece la Administración Tributaria de Guanacaste resolvió: “ Se declara sin lugar la impugnación planteada por el señor Luis Bolaños Quesada, Representante Legal de la sociedad MOLINOS DEL GUANACASTE S.A. cédula jurídica N° 3101-02687-34 , en contra del traslado de cargos N° 27520000035294, de fecha 26 de octubre del 2012, determinándose a sus cargo la suma de ¢.44.899.979,00 (cuarenta y cuatro millones ochocientos noventa y nueve mil novecientos setenta y nueve colones exactos) producto de la nueva determinación que se realiza con base en el reconocimiento de sumas deducibles al impuesto de la renta del período fiscal 2010…”(ver folios 368 a 380 del expediente administrativo número 13-06-301)

14.) En fecha 30 de mayo del 2013 la sociedad Molinos del Guanacaste S.A. presentó recurso de apelación contra la resolución número SF-DT-05-0005-2013 de las nueve horas del diecisiete de abril del dos mil trece de la Administración Tributaria de Guanacaste (ver folios 383 a 394 del expediente administrativo número 13-06-301)

15.) Mediante resolución N° T.F.A. 399-2013-P de las catorce horas veinte minutos del seis de setiembre del dos mil trece, notificada a la sociedad accionada el treinta de octubre del dos mil trece, la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo, declaró sin lugar el recurso de apelación interpuesto (ver folios 398 a 408 del expediente administrativo sancionador número 13-06-301);

16.) Con resolución número 544-2021 de las nueve horas cuarenta y siete minutos del cinco de mayo del dos mil veintiuno, el señor Elian Villegas Valverde Ministro de Hacienda convalidó la resolución N°1453 de las ocho horas del dieciséis de setiembre del año dos mil diecinueve, señalando que se mantenían todos los efectos jurídicos de dicha resolución, surgidos a partir del día 16 de setiembre del 2019, fecha en la cual se emitió la misma (ver imágenes 102 a 103 del expediente judicial escaneado en un único archivo PDF).

VII- SOBRE LA EXCEPCIÓN DE CADUCIDAD ALEGADA POR LA SOCIEDAD DEMANDADA. Estima esta Cámara de Personas Juzgadoras que se impone de previo el conocimiento y determinación sobre la procedencia o no de la caducidad de la acción en los términos en que fue alegada por la representación del accionado, con causa en que, de llevar razón en sus reproches, ello tornaría innecesario entrar en mayores consideraciones de fondo tanto de la demanda de lesividad como de la reconvención. Al respecto, por tratarse de una excepción privilegiada, y haberse diferido por el Juez de Trámite a que fuera conocida por el fondo del asunto, el Tribunal de seguido procederá a su conocimiento. El representante de la sociedad accionada señala en sus argumentos que ha transcurrido el plazo de un año que se posee para interponer un proceso de lesividad, de conformidad con los artículos 37 del CPCA y 173 de la Ley General de la Administración Pública. Señala que ese año se debe contar desde el momento en que se dicta la resolución que se está impugnado hasta que es declarada la lesividad y desde ahí un año para interponer la demanda de lesividad. Señala que la resolución sancionadora N° SF-INFRA-05-FIOI-006-2013 fue notificada el treinta y uno de julio del dos mil trece y el fallo del Tribunal Fiscal Administrativo N° T.F.A. 675-S-2018 fue notificada el treinta y uno de octubre del dos mil dieciocho. Y de ahí es que se debe tomar en cuenta el año porque la demanda fue interpuesta hasta el 04 de noviembre del 2020. Además, argumenta que la resolución que declara la lesividad, la N.º 1453-2019 del dieciséis de setiembre del dos mil diecinueve y para al 04 de noviembre del 2020 cuando se interpone la demanda ya había transcurrido el término de caducidad. Por su parte la representación del Estado argumenta que se debe rechazar esta excepción, primero porque la parte demandada hace una mezcla en cuanto a los términos que establece la normativa procesal y el presente caso. No obstante, señala que la declaratoria de lesividad se dictó en el plazo que establece el artículo 37 del CPCA, por lo que no transcurrió el año y que no se aplica el artículo 39 del CPCA sino que el plazo que se debe aplicar es el indicado en el artículo 41 de dicha norma, por lo que no es un año sino el plazo de prescripción del derecho de fondo, por lo que no aplica el plazo de caducidad en el presente caso Criterio del Tribunal. En el caso que nos ocupa tenemos que la resolución que la representación del Estado solicita que sea declarada nula, a saber, la N° T.F.A. 675-S-2018, fue dictada a las diez horas cincuenta minutos del diecinueve de octubre del dos mil dieciocho por la Sala Segunda del Tribunal Fiscal Administrativo (ver hecho probado 08 de esta sentencia) y la resolución que declara lesiva a los intereses fiscales y económicos del Estado dicha resolución, a saber, la resolución número 1453-2019 (ver hecho probado 11 de esta sentencia) fue dictada a las ocho horas del dieciséis de setiembre del dos mil diecinueve, por lo que se puede constar que no había transcurrido el plazo del año dispuesto en el artículo 34 inciso 1) del CPCA, por lo que la Administración emitió en tiempo la declaración de lesividad, por lo que lleva razón la representación de la accionada y no es procedente declarar la caducidad de la acción en cuanto el plazo para el dictado de la declaración de lesividad. En cuanto al otro plazo señalado por la representación de la sociedad demandada, referente a que se debe declarar la caducidad de la acción al haber transcurrido más de un año desde la declaración de la lesividad de la resolución de la Sala Segunda del Tribunal Fiscal Administrativo y el momento que se interpuso la demanda, a juicio de esta Cámara, tampoco lleva razón la aquí accionada por la razones que de seguido se pasan a explicar. Como se puede constatar en la presente acción nos encontramos en un proceso de materia tributaria, al solicitarse que sea revisada una resolución que fue dictada en un procedimiento sancionador realizado por la Administración Tributaria de Guanacaste y revisado por el Tribunal Fiscal administrativo, por lo que el plazo máximo que tenía le Estado para incoar el proceso de lesividad, es el mismo que disponga el ordenamiento jurídico para el respectivo derecho de fondo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 41 del CPCA, como lo argumento la representación estatal. Esta línea ha sido sostenida por la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia al señalar: “… Es claro, la disposición 34.1 alude al plazo anual con el cual cuenta la Administración a efecto de declarar la lesividad en sede administrativa por parte del superior jerárquico supremo. Lo anterior como acto previo a la interposición de la demanda ante el Tribunal Contencioso Administrativo. Este es un lapso dispuesto por el Ordenamiento Jurídico, a fin de que la Administración, declare en su propio seno la lesividad de la conducta administrativa, sin el cual, no podría acudir a la vía judicial. Por su parte, el canon 41 de dicho cuerpo normativo, establece el plazo de caducidad a efecto de incoar el proceso. Según se aprecia, tal y como ha reiterado esta Cámara en fallos anteriores, el citado precepto 41 del CPCA, estipula de modo concreto el plazo máximo para interponer el proceso en materia civil de hacienda y tributaria, incluyendo la lesividad. Igualmente establece que el lapso será el que regule el ordenamiento jurídico como plazo de prescripción para el correspondiente derecho de fondo que se discute. De ahí, que el ordinal 41 del CPCA se constituye en una excepción a lo regulado en el cardinal 39 Ibidem, no al mandato 34.1 del CPCA como parece interpretar la representación estatal (Sala Primera, resolución no. 237-2015 de las 9 horas 30 minutos del 19 de febrero de 2015). Desde esa arista, es evidente, las normas a las cuales refiere el casacionista en su recurso, no regulan el mismo supuesto. Mientras el ordinal 34.1 alude a la declaratoria interna en vía administrativa de la lesividad, el cardinal 41 atañe al plazo para incoar al proceso ante el Tribunal. De tal suerte, no es dable reclamar la indebida aplicación del canon 34.1 del CPCA, argumentando, que el plazo para declarar la lesividad en sede tributaria no es el que dispone el numeral 34.1 del CPCA, sino el 41 de ese cuerpo de ley. Lo anterior por cuanto, aunque el ordinal 41 dispone el plazo de caducidad a fin de formular la demanda en materia tributaria, aún la de lesividad (…) (ver voto 000911-F-S1-2024 de las trece horas treinta y tres minutos del diez de julio de dos mil veinticuatro de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia).Así las cosas, tenemos que el plazo que poseía la Administración para interponer la demanda de lesividad no es el plazo de un año, estipulado en los artículo 34 inciso 1) ni el 39 del CPCA sino que es el que se disponga como plazo de prescripción en el derecho de fondo, al encontrarnos en una lesividad en materia tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 41 inciso 2) de dicha norma. En ese entendido, al estar solicitándose la nulidad de una resolución del Tribunal Fiscal Administrativo que resolvió un recurso de apelación contra una resolución que aplicaba la sanción administrativa prevista en el artículo 81 del CNPT, el plazo de prescripción que se debe aplicar es el dispuesto en el artículo 74 de esa misma norma, que establece que el derecho de aplicar sanciones prescribe en el plazo de cuatro años, contados a partir del día siguiente a la fecha en que se cometió la infracción Así las cosas, en el presente proceso el Estado tenía el plazo de cuatro años para interponer la acción de lesividad, el cual en aprecia con total claridad que no se dio, en el tanto tenemos que la resolución número 1453-2019 (ver hecho probado 11´de esta sentencia) fue dictada a las ocho horas del dieciséis de setiembre del dos mil diecinueve y la presente demanda de lesividad fue presentada en este Tribunal en fecha 04 de noviembre del 2020, por lo que no habían transcurrido los cuatro años. Así las cosas, lo procedente es rechazar la excepción de caducidad interpuesta por la representación de la sociedad accionada y continuar con el conocimiento de la demanda.

VIII- SOBRE EL PROCESO DE LESIVIDAD COMO MECANISMO DE SUPRESIÓN DE ACTOS ADMINISTRATIVOS FAVORABLES. De manera general, debemos indicar que este proceso constituye un mecanismo jurisdiccional en virtud del cual la Administración pretende la supresión de un acto propio que genera efectos favorables o declara derechos en favor de un administrado. Desde ese plano, en este tipo de contiendas, la lesividad es de corte subjetivo, en tanto se pretende la anulación de una conducta que concede un derecho subjetivo o en general, un beneficio al administrado. Por su contenido favorable, ese control exige la participación del destinatario de esa conducta específica en el proceso jurisdiccional, a efectos de que pueda ejercitar su derecho de defensa y contradictorio respecto de pretensiones que buscan la alteración de su situación jurídica. La lesividad se encuentra regulada en el artículo 34 del CPCA, norma que fija los elementos previos y regulaciones procesales de esta figura, en relación con los numerales 173 inciso 6) y 183 de la Ley General de la Administración Pública (en adelante LGAP). Desde la óptica de los presupuestos procesales, se imponen condiciones subjetivas, objetivas, procedimentales y temporales. En cuanto a la arista subjetiva, la legitimación activa se concede a la Administración emisora del acto cuestionado, en tanto que el legitimado pasivo es el receptor de los efectos de la conducta declarada lesiva, sea, quien obtiene sus bondades. En su arista objetiva, debemos atender a que la lesividad se constituye en un mecanismo de supresión jurídica de actos administrativos –favorables o declarativos de derechos– que sean sustancialmente disconformes con el ordenamiento jurídico; sea, los actos que padezcan de algún nivel de invalidez, sea absoluta o relativa, en cualquiera de sus tipologías, conforme a lo dispuesto en los artículos 128, 158, 165 y concordantes de la LGAP. En lo que respecta al orden procedimental, la Administración debe declarar lesivo a los intereses públicos esa conducta, lo que debe ser establecido dentro de un marco de acciones internas de la Administración que son impostergables para formular la acción. En efecto, se impone que el jerarca máximo supremo de la Administración Pública respectiva declare la lesividad del acto, sea por lesión a intereses económicos, fiscales o de otra índole que se desprendan del interés público, para lo cual, ha de contar con un criterio jurídico-técnico de base que sustente esa determinación. A diferencia de otras figuras de supresión de conductas públicas (como es el caso de la nulidad oficiosa prevista en el artículo 173 LGAP), no requiere de audiencia al tercero, en tanto son acciones a lo interno de la Administración que buscan verificar la existencia expresa de voluntad administrativa emitida por el jerarca máximo, en el sentido de pretender la supresión del acto. Es dentro del proceso judicial que el tercero podrá establecer sus alegatos de defensa, por lo que la ausencia de su participación dentro de la fase administrativa para la declaratoria de lesividad no cercena en modo alguno su derecho al debido proceso o procedimiento administrativo. Ahora bien, cuando el acto emane del Estado, sea, de la Administración Central, la demanda solo podrá ser incoada por la PGR (canon 16 del CPCA), previo pedimento del jerarca máximo supremo y previa declaratoria interna de lesividad, con detalle de los motivos de ese criterio. Lo anterior aplica igualmente cuando el acto lesivo dimane de los Poderes Legislativo y Judicial, así como del Tribunal Supremo de Elecciones, en cuanto ejerzan función administrativa. Tal representación se impone, además, en el caso de los actos del Poder Judicial emitidos en el ejercicio de su función administrativa, como es el caso de los actos dictados por el Consejo Superior, cuya lesividad debe declararse por la Corte Plena. Si es el caso de las Administraciones Públicas Descentralizadas, deberá declararla el órgano superior supremo de la jerarquía administrativa. Debe aclararse que la pretensión anulatoria no puede ser planteada por vía de contrademanda. Finalmente, en cuanto a la dimensión temporal, la normativa procesal vigente (artículo 34 del CPCA) establece, como regla general, un plazo de un año contado a partir del día hábil siguiente a su emisión (que no de su comunicación) para declarar lesivo el acto a los intereses públicos en sede administrativa. Lo anterior, salvo los supuestos en que el acto padeciere de nulidad absoluta y siga surtiendo efectos, en cuyo caso, al tenor de lo regulado por el ordinal 34 inciso 1) del CPCA, esa declaratoria interna puede hacerse mientras perduren tales efectos. En tal hipótesis, el año se computa desde el cese de los mismos y la sentencia que disponga la eventual nulidad, lo hará únicamente para la anulación e inaplicabilidad futura de la conducta anulada. Luego de esa declaratoria (y no a partir del vencimiento de ese primer año), se otorga un plazo de un año para plantear la acción contenciosa administrativa a modo de plazo fatal de caducidad, según lo estatuye el artículo 39 inciso e) del CPCA. En este punto, es necesario indicar que cualquier excepción a estas limitaciones temporales debe estar expresamente establecida una norma, al menos, de rango legal. Es el caso, por ejemplo, de las acciones referentes a la tutela de dominio público, caso en el que la acción de lesividad no está sujeta a plazo, según se deriva del artículo 34 inciso 2) del CPCA, en aplicación de la cláusula general de imprescriptibilidad de ese tipo de bienes, según se deriva del canon 261 del Código Civil. De esa manera, cuando existan normas legales que así lo dispongan expresamente, el plazo para declarar la lesividad que establece el ordinal 34 Ibidem es inaplicable, lo que implica que puede promoverse este tipo de proceso en cualquier momento. De igual manera, y con criterio de mayoría de este Tribunal, en materia tributaria, el ordinal 41 inciso 2) del CPCA establece que el plazo máximo para incoar el proceso será el mismo que disponga el ordenamiento jurídico como plazo de prescripción para el respectivo derecho de fondo que se discute, regulación que de manera expresa aplica incluso en el proceso de lesividad. Sobre este aspecto, la Jueza Fernández Brenes pone nota separada. Finalmente, debe tomarse en cuenta que si el acto que se pretende anular fue dictado con anterioridad a la entrada en vigencia del CPCA (primero de enero del 2008), debe aplicarse lo dispuesto en el Transitorio III del citado cuerpo normativo, conforme al cual el régimen de impugnación de los actos administrativos que hayan quedado firmes en la vía administrativa antes de la vigencia del citado Código se regirá por la legislación vigente en ese momento.

SOBRE LOS PRESUPUESTOS DE LA LESIVIDAD EN EL CASO CONCRETO. En la especie, del análisis de los autos, se desprende que el acto sobre el cual se emprende la presente demanda es la resolución número N° T.F.A. 675-S-2018 de las diez horas cincuenta minutos del diecinueve de octubre del dos mil dieciocho dictada por el Tribunal Fiscal Administrativo, Sala Segunda, a favor de la sociedad Molinos del Guanacaste S.A., en la cual, se declara de oficio la prescripción para la aplicación de la sanción prevista en el ordinal 81 del CNPT. En cuanto al elemento subjetivo activo, desde el plano de la competencia administrativa para la declaración interna de lesividad, se tiene como acreditado que frente a la adopción de la conducta objeto de cuestionamiento, mediante el oficio No. DGT-927-2019 del 18 de junio del 2019, el Director General de Tributación remitió el expediente sancionador de la accionada a la entonces Ministra de Hacienda para que se inicie proceso de lesividad en contra de la resolución del Tribunal Fiscal Administrativo No. TFA-675-S-2018 de las diez horas cincuenta minutos del diecinueve de octubre del dos mil dieciocho. Por oficio No. DJMH-2386-2019 del 16 de setiembre del 2019 la Dirección Jurídica del Ministerio de Hacienda rinde el criterio sobre presentar la demanda de lesividad y estimó contraria a los intereses fiscales y económicos del Estado la resolución No. TFA 636-S-2018 citada, a partir de lo cual recomendó la declaratoria de lesividad y la formulación de las acciones judiciales respectivas. Cabe mencionar que por Acuerdo DM-0053-2019, de fecha 02 de abril de 2019, la entonces Ministra de Hacienda, Rocío Aguilar Montoya delegó su firma para la Declaración de Lesividad de actos administrativos en el entonces Viceministro de Ingresos, Nogui Acosta Jaén, cédula 1-0703 0787. Este acto fue publicado en el Diario Oficial La Gaceta No. 100 del 30 de mayo de 2019, en sección "Poder Ejecutivo”, “Ministerio de Hacienda", "Acuerdos". Justamente a partir de esa delegación de firma que mediante resolución número 1453-2019 de las ocho horas del dieciséis de setiembre de dos mil diecinueve, el Despacho del Ministro de Hacienda declaró lesivo los intereses fiscales y económicos del Estado, el fallo No. TFA-675-S-2018 de las diez horas cincuenta minutos del diecinueve de octubre del dos mil dieciocho de la Sala Segunda del Tribunal Fiscal Administrativo. Dicho acto fue firmado por el señor Viceministro de Ingresos, Nogui Acosta Jaen en los siguientes términos: “… Con base en lo antes expuesto y de conformidad con los artículos números 183 inciso 3) de la Ley General de la Administración Pública, 10 inciso 5), 34, 39, 41 y 173 del Código Procesal Contencioso Administrativo, considera este Despacho que lo procedente es declarar lesiva a los intereses fiscales y económicos del Estado la resolución número No. TFA-675-S-2018 de las diez horas cincuenta minutos del diecinueve de octubre del dos mil dieciocho, dictada por la Sala Segunda del Tribunal Fiscal Administrativo, y solicitar a la Procuraduría General de la República que interponga ante la Jurisdicción Contenciosa, el Juicio Contencioso Administrativo de Lesividad, para que se anule dicho acto administrativo. / Que en razón de que la señora Ministra de Hacienda asume por delegación la firma del Presidente o de Vicepresidentes en ejercicio de la Presidencia de la República, es que mediante Acuerdo número DM-0053-2019 de fecha 2 de abril de 2019, publicado en la Gaceta número 100 del 30 de mayo de 2019, la señora María del Rocío Aguilar Montoya, en su condición de Ministra de Hacienda, delegó en el Viceministro de Ingresos la firma de las declaratorias de lesividad de actos administrativos que debe firmar como Ministra de Hacienda. Por tanto,

El Viceministro de Ingresos

XV., por las razones dadas. Y en cuanto a lo atinente a la falta de derecho, por las razones expuestas en esta sentencia, la misma debe ser rechazada por haber encontrado la reconvención respaldo en el ordenamiento jurídico.

SOBRE LAS COSTAS DE LA DEMANDA Y RECONVENCIÓN. De conformidad con el numeral 193 del Código Procesal Contencioso Administrativo, las costas procesales y personales constituyen una carga que se impone a la parte vencida por el hecho de serlo. La dispensa de esta condena solo es viable cuando hubiere, a juicio del Tribunal, motivo suficiente para litigar o bien, cuando la sentencia se dicte en virtud de pruebas cuya existencia desconociera la parte contraria. En la especie, estima este Tribunal, se ha dado un vencimiento recíproco al haber acogido parcialmente las pretensiones de la demanda de lesividad y acogido la petitoria anulatoria establecida en la reconvención, lo procedente es resolver sin especial condenatoria en costas.